一、合伙制私募基金會計處理
（一）投資者出資環(huán)節(jié)的會計處理
不同類型的投資者（法人、自然人、各類資管產(chǎn)品、合伙型私募基金等）對合伙型私募基金進行出資的時候，可以根據(jù)實際出資金額，做如下會計處理： （公司注冊）
借：銀行存款等
貸：合伙人資本（合伙人出資/實收資本）——合伙人名稱
與公司所有者權(quán)益類似，在合伙企業(yè)層面設(shè)置“合伙人權(quán)益”等類似的資本賬戶，在合伙人權(quán)益項下，通過設(shè)立“合伙人資本”明細科目，反映每個合伙人出資的起初期末余額，增減變動情況等。
當合伙人并不是通過分配、清算等方式退出私募基金，而是采取轉(zhuǎn)讓其持有的合伙份額的方式時，一般情況下，轉(zhuǎn)讓合伙企業(yè)份額的公允價值（即市場價值）并不必然等于“合伙人初始投入成本+合伙企業(yè)賬面上應(yīng)分配而實際未分配”的金額（即賬面價值），從而導致新加入的合伙人持有的合伙企業(yè)計稅基礎(chǔ)（外部計稅基礎(chǔ)）不等于合伙企業(yè)持有的項目資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)（即內(nèi)部計稅基礎(chǔ)）。合伙人轉(zhuǎn)讓合伙企業(yè)份額時（法人合伙人按照25%稅率繳納企業(yè)所得稅，自然人合伙人按照20%繳納個人所得稅），合伙企業(yè)持有的項目資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)做出調(diào)整（此時，法人是按照25%的比例繳納企業(yè)所得稅，自然人利息股息紅利部分是按照20%的比例影響個人所得稅，經(jīng)營所得和其他所得部分是按照5%—35%的比例影響個人所得稅），因此，對于自然人合伙人而言，存在一定的稅負差異，在內(nèi)外部計稅基礎(chǔ)進行動態(tài)調(diào)整時，可能形成一定的避稅空間。
在合伙型私募基金出資環(huán)節(jié)，可能存在部分合伙人沒有按時出資或出資不到位等違約情形，按照事先協(xié)議約定可能需要支付賠償金，在合伙型私募基金層面如何進行會計處理，取決于事先協(xié)議是如何規(guī)定的，如果是違約方補償給守約方，通過合伙企業(yè)代收轉(zhuǎn)付的話，則通過“其他應(yīng)付款”科目進行處理，如果是違約方補償給合伙企業(yè)的話，則需要在基金層面做收入處理。
合伙人出資時，在一些合伙協(xié)議中存在優(yōu)先級、劣后級的結(jié)構(gòu)化安排，如果只是分配順序的先后問題，并不改變投資法律關(guān)系，優(yōu)先級投資者出資還是應(yīng)該記入“合伙人資本”科目，當然，如果實現(xiàn)對優(yōu)先級的增信措施能夠使其達到固定收益程度，如對優(yōu)先級回報進行差額補足，約定固定價格回購等，應(yīng)注意優(yōu)先級合伙人和合伙企業(yè)之間的法律關(guān)系是否是借貸法律關(guān)系，如果是的話，應(yīng)該按照負債的方式記入合伙企業(yè)。
在出資環(huán)節(jié)發(fā)生的開辦費等交易費用處理規(guī)范上，合伙企業(yè)發(fā)起設(shè)立成功的，合伙企業(yè)的開辦費用，設(shè)立費用等確系為全體合伙人支出的費用應(yīng)由合伙企業(yè)財產(chǎn)承擔，但僅作為各方各自需要而支出的費用（如律師費、加班費等）則應(yīng)自行負擔，如果執(zhí)行事務(wù)合伙人為合伙企業(yè)的開辦，設(shè)立墊付了費用，則由合伙企業(yè)再起成立后以合伙企業(yè)財產(chǎn)優(yōu)先償還。
（二）合伙制私募基金運營環(huán)節(jié)的會計處理
考慮到合伙企業(yè)目前沒有明確、統(tǒng)一的會計規(guī)范，在實操層面最好盡量縮小會計口徑與稅法口徑之間的處理差異。對收入、成本、費用等核算歸集時，可以借鑒《個人所得稅經(jīng)營所得納稅申報表（A表）》（國家稅務(wù)總局公告2019年第46號附件3更新調(diào)整）、《個人所得稅經(jīng)營所得納稅申報表（B表）》（國家稅務(wù)總局公告2019年第7號附件35更新調(diào)整）中的名稱。當合伙企業(yè)發(fā)生成本費用（如管理費、捐贈支出等）時：
借：營業(yè)成本/各種期間費用/稅金及附加/營業(yè)外支出等成本費用
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）（如有）
貸：銀行存款等
在上述會計科目中，應(yīng)關(guān)注如下問題，一是成本費用包括但不限于開辦費、托管費、管理費、財務(wù)報表審計費用、合伙會議費、第三方中介費、銀行手續(xù)費、訴訟仲裁費、稅費等等。其中，部分成本費用開支可以先計提，經(jīng)過一段時間之后再支付，因此需要在賬面上計提負債，在會計處理上，還是應(yīng)該嚴格遵循權(quán)責發(fā)生制的基本原則；二是合伙制私募基金本身是增值稅納稅主體，如果是增值稅一般納稅人，在滿足增值稅相關(guān)財稅政策條件時，能夠抵扣增值稅進項稅額。
合伙制私募金對外投資運營、取得收益時，相關(guān)會計處理如下：
借：具體投資資產(chǎn)（如長期股權(quán)投資或金融資產(chǎn)等）
貸：銀行存款等
在合伙制私募基金對外投資層面，發(fā)生的稅金、評估費等交易費用是計入資產(chǎn)賬面價值，還是直接計入當期損益，需要根據(jù)企業(yè)會計準則相關(guān)規(guī)定做不同處理。
在持有金融資產(chǎn)期間，可能至少需要考慮在資產(chǎn)負債表日時公允價值變動、資產(chǎn)減值、核算投資收益等情況，此時按照長期股權(quán)投資、金融工具確認和計量，金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移等具體企業(yè)會計準則的相關(guān)規(guī)定處理。常見會計處理如下：
借：具體投資資產(chǎn)——公允價值變動/損益調(diào)整
貸：公允價值變動損益/其他綜合收益/投資收益
借：資產(chǎn)減值損失/信用減值損失
貸：具體投資資產(chǎn)損失準備金等
在合伙企業(yè)層面，應(yīng)按照企業(yè)會計準則的口徑計算損益，包括但不限于利息股息紅利收益（國稅函[2001]84號，雖然在稅法口徑上不計入合伙企業(yè)收入，但是會計口徑上還是應(yīng)計入企業(yè)收入）、處置資產(chǎn)對應(yīng)的投資收益，公允價值變動損益、資產(chǎn)減值損失或信用減值損失、營業(yè)外收入等。具體會計處理如下：
借：銀行存款（或應(yīng)收股利、利息等資產(chǎn)）
貸：投資收益/利息股利紅利等損益
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）/應(yīng)交稅費——簡易計稅或待轉(zhuǎn)銷項稅額
在實操層面，一是應(yīng)根據(jù)《增值稅暫行條例》及財稅[2016]36號、財會[2016]22號等相關(guān)政策規(guī)定，處理好增值稅納稅義務(wù)及會計處理的銜接；二是合伙企業(yè)層面，涉及金融商品轉(zhuǎn)讓可能較為常見，可參考財會[2016]22號文相關(guān)規(guī)定，處理好正差和負差混合抵扣，跨年不抵扣等增值稅會計核算問題。
一般而言，在合伙企業(yè)層面需要按照權(quán)責發(fā)生制這一基本原則，按照季度，年度計算會計口徑利潤金額，并可通過設(shè)置“合伙人損益”科目處理，類似于公司的“未分配利潤”等科目的性質(zhì)。相應(yīng)的會計處理如下：
借：投資收益/利息股息紅利等損益
貸：合伙人損益（凈額，可能在借方，也可能在貸方）
營業(yè)成本/各種期間費用/稅金及附加/營業(yè)外支出等成本費用
對于該會計科目，應(yīng)關(guān)注如下問題：一是區(qū)分法人投資者和自然人投資者，法人投資者繳納企業(yè)所得稅，按季度預繳，按年匯算清繳。季度預繳是按照會計口徑處理，年度匯算清繳是根據(jù)持有合伙企業(yè)份額收益是否發(fā)生企業(yè)所得稅納稅義務(wù)，通過企業(yè)所得稅年度納稅申報表中《納稅調(diào)整項目明細表（A105000）》第41行“（五）合伙企業(yè)法人合伙人分得的應(yīng)納稅所得額”來解決稅會差異。自然人投資者按照先分后稅的原則，按照應(yīng)當分得經(jīng)營所得和其他所得繳納個人所得稅。二是在收益屬性上，合伙企業(yè)雖然是會計主體，但國稅函[2001]84號文明確規(guī)定，對于合伙企業(yè)取得的利息股息紅利不計入稅法口徑收入，且需要代扣代繳個人所得稅。由于這種特殊規(guī)定，對于自然人投資者而言，利息股息紅利需要與其他性質(zhì)收益區(qū)分，而法人無需區(qū)分。三是在納稅申報方式上，對于法人投資責任也沒有影響，但對于自然人合伙人而言，針對利息股息紅利部分，合伙企業(yè)作為支付方需要代扣代繳；針對經(jīng)營所得和其他所得部分，一般由合伙企業(yè)管理人代為申報，自然人合伙人自行繳款（或自行申報、自行繳款/三方協(xié)議扣款等）。這種納稅申報方式的差異，影響合伙企業(yè)層面的資金活動；三是根據(jù)財稅[2019]8號文，對自然人合伙人而言，考慮到和一般意義上的年度整體和核算計稅方法上的差異，按照《財政部、國家發(fā)改委、國家稅務(wù)總局、中國證監(jiān)會關(guān)于創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)個人合伙人所得稅政策問題的通知》（財稅[2019]8號）規(guī)定，涉及單一基金模式核算時，需要直接按照“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項目適用20%稅率繳稅、不能扣除管理費等，不能跨年彌補虧損，合伙企業(yè)代扣代繳等規(guī)定處理，也會影響到合伙企業(yè)層面的會計處理。如果存在合伙企業(yè)代扣代繳個人所得稅的情形，具體快及處理建議為：
借：其他應(yīng)收款等
貸：應(yīng)交稅費——代扣代繳個人所得稅——自然人合伙人
借：應(yīng)交稅費——代扣代繳個人所得稅——自然人合伙人
貸：銀行存款
合伙企業(yè)層面收益應(yīng)分配未分配以及實際分配時的會計處理上，一是按照合伙協(xié)議等約定分配方式，分配給每個合伙人該分的收益（不一定是實際分配），當然，考慮到合伙企業(yè)層面可能存在虧損，按照財稅[2000]91號及財稅[2008]159號文等的規(guī)定，可以在自身層面往后5年彌補。此時，在會計處理上，將這部分虧損在“合伙人損益”借方先行予以保留。如果是貸方余額，可以分到每個合伙人層面，增加外部投資成本與資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)，以避免重復征稅。如果是單純會計口徑損益，稅法不予認可的部分，可以先保留在“合伙人損益”科目，當然，也可以通過在“合伙人損益”項下設(shè)立二級科目加以區(qū)分，明確哪些部分是存在當期所得稅納稅義務(wù)的，哪些部分只是純粹會計口徑的損益，會計口徑的損益不納稅，因此也不需要轉(zhuǎn)移到“合伙人資本”的科目中，具體會計處理時：
借：合伙人損益（凈額）
貸：合伙人資本——合伙人
在合伙企業(yè)實際分配收益，或者可能發(fā)生合伙人款項往來時，可以通過設(shè)置“合伙人往來”科目處理，解決每一個合伙人與合伙企業(yè)之間的資產(chǎn)權(quán)屬及流動問題，具體會計處理為：
借：合伙人往來——合伙人
貸：銀行存款
其他應(yīng)收款——合伙人（可能存在的個稅代扣代繳情況，最終沖銷）
借：合伙人資本——合伙人
貸：合伙人往來——合伙人
二、私募基金對外項目投資會計處理
（一）私募基金會計處理
無論何種形式的私募基金，其本身都是一個獨立的會計主體，對于私募基金會計處理最為關(guān)鍵的指導性規(guī)范政策主要包括但不限于《證券投資基金會計核算業(yè)務(wù)指引》（中基協(xié)法[2012]9號），除此之外，在2014年到2019年出臺的《企業(yè)會計準則第22號——金融工具的確認和計量》、《企業(yè)會計準則第23號——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》、《企業(yè)會計準則第24號——套期保值》、《企業(yè)會計準則第37號——金融工具列報》、《企業(yè)會計準則第39號——公允價值計量、《企業(yè)會計準則第2號——長期股權(quán)投資》等重要的準則。
在并表管理的角度，企業(yè)會計準則適用的依據(jù)多有不同：
并表管理會計處理 | |
一 | 控制 |
長期股權(quán)投資——成本法 | |
二 | 重大影響 |
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